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前不久,某稽查局在對某涉外企業(yè)進行稅務檢查時,發(fā)現(xiàn)其有一筆營業(yè)外收入,來自該企業(yè)某國總部。經(jīng)查,該筆營業(yè)外收入,是該企業(yè)總部將其全球的彩色打印機部門轉讓給另一企業(yè),而從這一企業(yè)取得的全部收入再分配轉入的收入。據(jù)調查,該企業(yè)總部因以上轉讓而取得的總收入,總成本占總收入的比率為42%,對于這筆收入企業(yè)繳納企業(yè)所得稅無所非議,但這筆收入是否應該征收營業(yè)稅問題,大家意見不一,有的認為應按營業(yè)稅稅目——無形資產——商譽征收營業(yè)稅,從而使商譽問題浮出水面。
商譽的概念
商譽是企業(yè)特殊的無形資產。商譽通常是指企業(yè)由于所處的地理位置優(yōu)越,或由于信譽好而獲得了客戶信任,或由于組織得當、生產經(jīng)營效益高,或由于技術先進、掌握了生產訣竅等原因而形成的無形價值。這種無形價值具體表現(xiàn)在該企業(yè)的獲利能力超過了一般企業(yè)的獲利水平。
中國《企業(yè)會計準則——無形資產》明確規(guī)定,商譽屬于無形資產范疇。說商譽是企業(yè)特殊的無形資產,其突出的表現(xiàn)在獲得超額利潤的綜合能力,是不可辨認的無形資產。商譽與整個企業(yè)密切相關,因而它不能單獨存在,也不能與企業(yè)可辨認的各種資產分開出售。由于有助于形成商譽的個別因素不能單獨計價,因此商譽的價值只有把企業(yè)作為一個整體看待時才能按總額加以確定。商譽可以是自創(chuàng)的,也可以是外購的。
商譽是否繳納營業(yè)稅
《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條規(guī)定:在中華人民共和國境內提供本條例規(guī)定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人,為營業(yè)稅的納稅義務人?!稜I業(yè)稅稅目稅率表》第八項稅目為轉讓無形資產,包括轉讓土地使用權、專利權、非專利技術、商標權、著作權、商譽。這就明確地規(guī)定了轉讓無形資產——商譽的單位和個人負有繳納營業(yè)稅的納稅義務。
根據(jù)國家稅務總局印發(fā)的《營業(yè)稅稅目注釋》中“轉讓商譽,是指轉讓商譽的使用權的行為?!薄耙詿o形資產投資入股,參與投資方利潤分配,共同承擔投資風險的行為,不征營業(yè)稅。但轉讓該項股權應按本科目征稅”的規(guī)定,結合中國《企業(yè)會計準則——無形資產》的有關規(guī)定,企業(yè)商譽在以下情況應當繳納營業(yè)稅。
一是企業(yè)自創(chuàng)的商譽?!稌嫓蕜t》規(guī)定不予確認為企業(yè)無形資產。是因為企業(yè)自創(chuàng)的商譽雖然符合無形資產的定義,但自創(chuàng)商譽過程中發(fā)生的支出難以計量。企業(yè)自創(chuàng)商譽如果為自己創(chuàng)造經(jīng)濟利益,或以此投資入股,并承擔風險的,則不負有繳納營業(yè)稅的義務;如果用于轉讓,并取得實際收入,或投資入股轉讓股權的,應當按規(guī)定的稅率繳納營業(yè)稅。
二是外購的商譽。準則規(guī)定應以實際支付的價款作為無形資產予以確認。企業(yè)自用,或以此投資入股,并承擔風險的,則不負有繳納營業(yè)稅的義務;如果用于再轉讓,并取得實際收入,或投資入股轉讓股權的,應當按規(guī)定的稅率繳納營業(yè)稅。
另外還包括債務重組取得或轉讓的商譽,以及企業(yè)合并,或進行企業(yè)聯(lián)合時取得或轉讓的商譽。
商譽為何成為征管盲區(qū)
轉讓商譽使用權的行為在中國有,但還不如轉讓其他無形資產那么普遍,而被人們所認知,其主要原因一是對商譽缺乏足夠的認識。說商譽是企業(yè)特殊的無形資產,特就特在其具有不可辨認性,其他的,如土地使用權、著作權等,在稅收征管實踐中辨認簡單,操作方便,而商譽在使用或轉讓中,始終與整個企業(yè)密切相關,它不能單獨存在,也不能與企業(yè)可辨認的各種資產分開出售。商譽的價值只有把企業(yè)作為一個整體看待時才能按總額加以確定。
另一個原因是稅法規(guī)定有盲區(qū)。稅務機關依法行政,是以稅法為依據(jù)的。稅法對轉讓商譽使用權的行為征收營業(yè)稅盲區(qū),具體表現(xiàn)在稅法只規(guī)定了行為的結果,沒有規(guī)定行為的前因。稅法只解釋“轉讓商譽,是指轉讓商譽的使用權的行為。”,并規(guī)定按5%稅率征收營業(yè)稅,那么,什么是商譽,在稅收征管中對轉讓商譽使用權的行為應如何界定,即確認,只是一般原則規(guī)定,稅務實踐難把握,難操作。因“謹慎”或因避免造成稅企矛盾,而導致稅款流失。另外稅法對企業(yè)因債務重組、合并而轉讓的商譽,是否應征收營業(yè)稅沒有明確規(guī)定;企業(yè)自創(chuàng)商譽、外購商譽等在什么情況下繳納營業(yè)稅,以及納稅環(huán)節(jié)等都應當進行明確規(guī)定,以便于稅務人員實施征管。
我國加入WTO后,企業(yè)強強聯(lián)合兼并重組行為會越來越多,轉讓商譽必將成為營業(yè)稅又一個重要來源,因此,必須加強對轉讓商譽使用權行為的研究,并采取切實可行的措施,在完善有關商譽稅收政策法規(guī)的同時,進一步加強稅收征管,以避免轉讓商譽的稅收流失。
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