【例題】2009年1月1日，甲公司以分期收款方式向乙公司銷售一臺大型制氧機，合同約定銷售價為3000萬元，分3次于2009年12月31日、2010年12月31日、2011年12月31日支付貨款，即每年年末支付1000萬元，增值稅的銷項稅額510萬元于2009年1月1日一次付清。該大型制氧機現銷價款為2624.3萬元(即按年利率7%分3年付款，每年支付1000萬元為所折算的年金現值)。該制 氧機的成本為2100萬元。甲公司在2009年1月1日商品發(fā)出時就開具了增值稅專用發(fā)票，并收到增值稅銷項稅額510萬元。

　　那么，甲公司分期收款銷售方式的會計處理為：

　　2009年1月1日銷售實現時的處理：

　　借：長期應收款3000 銀行存款 510

　　　　貸：主營業(yè)務收入2624.30 未實現的融資收益375.70

　　　　　　應交稅費—— —應交增值稅(銷項稅額) 510

　　借：主營業(yè)務成本2100

　　　　貸：庫存商品2100

　　2009年12月31日即第一年年末收到貨款1000萬元時的會計處理：

　　借：銀行存款 1000

　　　　貸：長期應收款1000

　　同時，計算應攤銷和確認的融資收益183.70萬元(2624.3×7%=183.70)沖銷財務費用科目。

　　借：未確認的融資收益183.70

　　　　貸：財務費用183.70

　　2010年12月31日即第二年年末收到貨款1000萬元時的會計處理為：

　　借：銀行存款 1000

　　　　貸：長期應收款1000

　　同時，計算應攤銷和確認的融資收益為126.56萬元

　　〔(2624.3+183.7-1000)×7%=126.56)〕。

　　借：未確認的融資收益126.56

　　　　貸：財務費用126.56

　　2011年12月31日即第三年年末收到貨款1000萬元時的會計處理為：

　　借：銀行存款 1000

　　　　貸：長期應收款1000

　　同時，計算應攤銷和確認的融資收益為65.42萬元

　　〔(2624.30+183.70+126.56-2000)×7%=65.42，因計算產生尾差0.02，按65.44萬元確認融資收益。〕

　　借：未確認的融資收益65.44

　　　　貸：財務費用65.44

　　甲公司分期收款銷售方式的所得稅處理為：根據稅法規(guī)定，企業(yè)應分別在2009年末、2010年末和2011年末分期確認商品銷售收入各1000萬元，合計3000萬元，同時也分三期確認產品銷售成本各700萬元，合計2100萬元。會計所確認的融資收益，稅法不予確認，不計入納稅所得。

　　甲公司在進行企業(yè)所得稅匯算清繳申報時應作以下納稅調整：

　　2009年末納稅申報時：會計確認產品銷售收入2624.30萬元，稅法確認產品銷售收入1000萬元，調減應納稅所得額1624.30萬元;會計確認產品銷售成本2100元，稅法確認產品銷售成本700萬元，調增應納稅所得額1400萬元;會計確認融資收益183.70萬元，稅法不予確認，調減應納稅所得額183.70萬元。

　　2010年末納稅申報時：會計確認產品銷售收入0元，稅法確認產品銷售收入1000萬元，調增應納稅所得額1000萬元;會計確認產品銷售成本0元，稅法確認產品銷售成本700萬元，調減應納稅所得額700萬元;會計確認融資收益126.56萬元，稅法確認融資收益0元，調減應納稅所得額126.56萬元。

　　2011年末納稅申報時：會計確認產品銷售收入0元，稅法確認產品銷售收入1000萬元，調增應納說所得額1000萬元;會計確認產品銷售成本0元，稅法確認產品銷售成本700萬元，調減應納稅所得額700萬元;會計確認融資收益65.44萬元，稅法確認融資收益0元，調減應納稅所得額65.44萬元。

　　第一年末，調減應納稅所得額合計408萬元;第二年、第三年末，分別調增應納稅所得額173.4萬元和234.56萬元。在這三年中，調增數與調減數相等。

　　由此可見，以上納稅調整，是暫時性差異引起的。第一年末產生應納稅暫時性差異408萬元，按照《企業(yè)會計準則第18號—— —所得稅》的規(guī)定，應確認遞延所得稅負債102萬元，分錄為：

　　借：所得稅費用 102

　　　　貸：遞延所得稅負債102

　　第二年、第三年末，分別調增的應納稅所得額173.44萬元和234.56萬元，是第一年所產生的應納稅暫時性差異的轉回，會計處理時應做相反的會計分錄：

　　第二年末，

　　借：遞延所得稅負債43.36(173.44×25%)

　　　　貸：所得稅費用43.36

　　第三年末，

　　借：遞延所得稅負債58.64(234.56×25%)

　　　　貸：所得稅費用8.64

　　稅法規(guī)定的出發(fā)點是基于企業(yè)納稅能力的考量。企業(yè)盡管于2009年初就發(fā)出了商品，但到年末時甲公司只收到了1000萬元貨款，只把當年應收的1000萬元貨款計入應納稅所得額。而會計準則遵循的是權責發(fā)生制原則。在2009年初，盡管貨款尚未收到，但已經符合收入確認的五項條件，就可全部確認了產品銷售收入并結轉了銷售成本。至于產品公允價值與按合同規(guī)定可以分期收回的貨款之間的差額，作為未確認的融資收益入賬，在后期收回貨款時，將未實現的融資收益按照應收賬款的攤余成本和實際利率計算分攤額，并將攤銷額確認為已實現的融資收益沖減財務費用，從而計入了當期損益。